Le régime du forfait fiscal, officiellement dénommé imposition d après la dépense, trouve son ancrage à trois niveaux. L article 14 de la LIFD (Loi fédérale sur l impôt fédéral direct, SR 642.11) autorise chaque canton à imposer selon la dépense les personnes physiques étrangères qui prennent domicile pour la première fois en Suisse. Les lois cantonales reprennent ce dispositif avec des adaptations : article 14 LIPP à Genève, article 15 LI-VD à Vaud, article 15 LF Valais, etc. La circulaire de la Conférence suisse des impôts (CSI) et de la CDF n° 44 du 24 juillet 2018 uniformise l application au niveau fédéral et cantonal, avec des plancher chiffrés et des règles de contrôle de compensation.

Le régime est ouvert exclusivement aux personnes physiques étrangères qui remplissent trois conditions cumulatives fixées à l article 14 LIFD alinéa 1. Elles doivent (i) ne pas être de nationalité suisse, (ii) prendre domicile ou séjour en Suisse pour la première fois ou après un intervalle d au moins 10 ans, (iii) ne pas exercer d activité lucrative en Suisse.

Trois évolutions marquent le régime depuis 2016. La votation fédérale de novembre 2014 a maintenu le forfait au niveau fédéral, mais imposé un durcissement : plancher minimum de sept fois le loyer ou la valeur locative, contrôle de compensation, obligation de vivre habituellement en Suisse. Les cantons de Zurich (2010), Bâle-Ville (2011), Schaffhouse et Bâle-Campagne (2013), Appenzell (2015) ont supprimé le forfait cantonal-communal par votation, mais l imposition selon dépense reste possible au niveau fédéral dans ces cantons. La circulaire n° 44 de 2018 a précisé les modalités d application, notamment le contrôle de compensation minimum.

Le forfait fiscal est calculé sur le montant le plus élevé entre trois références (article 14 al. 3 LIFD, articles cantonaux équivalents).

Référence 01 · dépenses effectives. Le contribuable liste ses dépenses annuelles en Suisse et à l étranger : loyer ou valeur locative, alimentation, habillement, écoles privées, personnel de maison, véhicules, voyages, activités de loisirs, dépenses de santé. Ces dépenses sont multipliées par un coefficient cantonal : au fédéral, le coefficient est de 7 (article 14 al. 3 lit. a LIFD). Les cantons appliquent des coefficients variables : 7 à Genève, 5 à Zoug, 8 à Vaud, etc.

Référence 02 · sept fois le loyer. Alternative : sept fois le loyer annuel effectif, ou sept fois la valeur locative si le contribuable est propriétaire. Cette référence est le plancher minimum imposé par la votation de 2014 (article 14 al. 3 lit. b LIFD).

Référence 03 · plancher cantonal. Chaque canton fixe un plancher minimum. Genève : 400 000 CHF de dépenses taxables. Vaud : 415 000 CHF. Valais : 240 000 CHF selon les communes. Berne : 400 000 CHF. Fribourg : 250 000 CHF. Ces planchers représentent l imposition minimale annuelle acceptée par les autorités cantonales. Ils excluent en pratique les candidats à patrimoine et revenus modestes.

Contrôle de compensation minimum. Un test complémentaire s applique : le forfait ne peut jamais être inférieur à l impôt qui serait dû sur certains revenus, notamment les revenus de source suisse (immobilier suisse, prise de participation dans société suisse), les revenus étrangers pour lesquels le sportif demande à bénéficier des conventions de double imposition (règle du crédit d impôt fictif). Ce contrôle rend le forfait moins avantageux pour les sportifs percevant des revenus significatifs de sponsoring en Suisse.

Exemple chiffré. Un pilote de F1 résident vaudois, dépenses annuelles 800 000 CHF, loyer annuel 200 000 CHF, revenus mondiaux 10 M CHF. Référence 01 : 800 000 × 8 = 6 400 000 CHF. Référence 02 : 200 000 × 7 = 1 400 000 CHF. Référence 03 (plancher VD) : 415 000 CHF. Retenue : Référence 01 = 6,4 M CHF. Impôt cantonal-communal-fédéral (~30 pourcent) : environ 1,9 M CHF/an. Vs imposition ordinaire des 10 M : environ 4 M CHF. Économie annuelle : environ 2,1 M CHF.

Les image rights (droits à l image, droits de commercialisation du nom, du portrait, de la voix, des signes distinctifs) constituent une part significative des revenus d un sportif de haut niveau. Un tennisman du top 10 peut percevoir 15 à 30 M CHF de sponsoring annuel. Un pilote de F1 quelques millions. Un footballeur star jusqu à 50 M CHF cumulés sur une carrière. La structuration de ces revenus dans une société de gestion des image rights permet plusieurs optimisations.

Structure typique. Une SA suisse (ou Sàrl) est constituée dans le canton de résidence du sportif (Zoug ou Lucerne pour l optimisation fiscale, Genève ou Vaud pour la substance opérationnelle). Le sportif transfère à cette société ses droits d image via un contrat de licence exclusive rémunéré à valeur de marché. La société conclut ensuite les contrats de sponsoring avec les marques (Nike, Rolex, Audemars Piguet, Red Bull, etc.) et perçoit les royalties directement.

Fiscalité. La société est imposée à l impôt sur les bénéfices suisse : 11 à 12 pourcent à Zoug, 14 pourcent à Genève, 19 à 21 pourcent à Zurich. Les dividendes distribués au sportif résident bénéficiaire du forfait sont couverts par ce dernier dans une certaine mesure (à documenter avec l administration cantonale via un ruling préalable). Le taux effectif global sur les royalties peut ainsi être ramené autour de 12 à 20 pourcent, contre 40+ pourcent si les royalties étaient directement perçues par le sportif.

Substance obligatoire. La société de gestion doit avoir une substance économique réelle pour ne pas être requalifiée par les administrations étrangères (BEPS, transfert de bénéfices). Bureau physique en Suisse, au moins un employé opérationnel local, gestion active (négociation contrats, facturation, encaissement), procès-verbaux du conseil documentés. Un simple hébergement chez un fiduciaire sans réalité opérationnelle est risqué.

Contrats de licence. Le contrat de licence exclusive entre le sportif et sa société doit refléter les conditions de marché. Une redevance de 5 à 15 pourcent du chiffre d affaires généré par les image rights est standard. Une redevance trop faible entraîne une requalification en donation ou en distribution occulte de dividendes.

L article 17 du Modèle de convention OCDE, repris à l article 17 de la convention franco-suisse et de la plupart des conventions bilatérales, constitue une exception au principe général d imposition dans l État de résidence. Il attribue à l État d exercice de l activité le droit d imposer les revenus des artistes et sportifs perçus au titre de cette activité.

Champ d application. L article 17 vise les revenus directement liés à l activité artistique ou sportive exercée dans un État. Sont inclus : prize money des tournois et compétitions, appearance fees, cachets pour matches exhibition, contrats de participation à des événements. Sont exclus : contrats de sponsoring sans prestation directement liée à un événement spécifique dans le pays, revenus de placements financiers, image rights globaux non attachés à un événement particulier. La distinction est cruciale pour les sportifs de haut niveau.

Modalités d imposition. Chaque pays organisateur applique typiquement une retenue à la source sur les gains de compétition perçus par les sportifs non-résidents. La France applique 15 à 30 pourcent selon le type de revenu (article 182 A bis du CGI). L Allemagne applique 15,825 pourcent (retenue générale). Les États-Unis appliquent 30 pourcent (avec possibilité de réduction sur foreign tax credit). Le Royaume-Uni applique jusqu à 45 pourcent selon les circuits (Wimbledon notamment).

Élimination de la double imposition. La Suisse en tant qu État de résidence doit éliminer la double imposition sur ces revenus. Deux mécanismes : (i) méthode de l exemption avec réserve de progressivité (typique pour la Suisse), qui exclut les revenus étrangers de l assiette suisse mais les prend en compte pour le taux ; (ii) méthode du crédit d impôt sur les retenues étrangères effectivement acquittées. Le forfait fiscal peut compliquer cette élimination : la Suisse doit démontrer que les revenus concernés sont bien couverts par le forfait pour bénéficier des dispositifs conventionnels.

Cas des tournois en Suisse. Un sportif résident étranger participant à un tournoi en Suisse est imposable en Suisse au titre de l article 17. La retenue à la source est de 17,5 pourcent au niveau fédéral (article 92 LIFD) plus le taux cantonal. Ce mécanisme s applique symétriquement à un sportif résident suisse participant à un tournoi étranger.

Le Cabinet accompagne les sportifs internationaux en quatre volets coordonnés.

• Volet 01 · audit de carrière. Analyse de la structure des revenus (contrat équipe, prize money, sponsoring, image rights, apparitions), calendrier de compétition, contrats en cours et à venir. Cartographie fiscale multi-pays. Diagnostic écrit en 15 jours. Forfait 8 000 à 15 000 CHF.
• Volet 02 · négociation forfait cantonal. Choix du canton (Vaud, Valais, Zoug, Genève selon profil), rédaction du dossier de ruling, présentation à l administration cantonale, négociation du montant taxable annuel. Ruling signé en 3 à 6 mois. Forfait 15 000 à 40 000 CHF selon la complexité.
• Volet 03 · société image rights. Constitution de la société de gestion (SA ou Sàrl), rédaction du contrat de licence exclusive, mise en place de la substance (bureau, employé), rulings fiscaux (IS cantonal, distribution dividendes). Forfait 25 000 à 50 000 CHF.
• Volet 04 · gestion continue. Coordination des retenues à la source multi-pays sur les gains de compétition, articulation avec les fédérations, déclarations annuelles suisses, veille sur l évolution réglementaire (article 17 conv., MiCA, DAC 8). Rétainer annuel à convenir.

Confidentialité absolue, NDA mutuel systématique. Premier rendez-vous confidentiel à Genève ou par visio, sans engagement.

• LIFD (SR 642.11). Art. 14 (imposition d après la dépense), art. 92 (retenue à la source artistes-sportifs), art. 197 A (dispositions transitoires).
• Lois cantonales. LIPP Genève art. 14, LI Vaud art. 15, LF Valais art. 15, LI Zoug art. 15, autres cantons équivalents.
• Circulaire n° 44 CSI/CDF du 24 juillet 2018 sur l imposition d après la dépense (planchers, contrôle de compensation, pratique cantonale uniforme).
• Convention franco-suisse du 9 septembre 1966 (SR 0.672.934.91). Art. 17 (artistes et sportifs), art. 24 (élimination double imposition).
• Modèle de convention OCDE et Commentaires. Article 17, jurisprudence internationale.
• Code général des impôts. Art. 182 A bis (retenue à la source artistes-sportifs non-résidents), art. 155 A (mise en cause structurelle).
• Jurisprudence. Arrêts TF sur l imposition d après la dépense (ATF plusieurs), doctrine cantonale (bulletins BCG, BCV).

Cette note présente un cadre général. Toute situation appelle un examen particulier. Le Cabinet ne saurait être engagé par les seules orientations exposées ici. Mise à jour rédactionnelle : 7 juillet 2026.